根据《财政部、国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税[2012]48号）规定，签订广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出，可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部，按照分摊协议，归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出税前扣除限额时，对归集至本企业的广告费和业务宣传费，可不计算在内。正确理解该项规定，需要注意以下几点。 

　　新文件与财税[2009]72号文件的差异 

　　《财政部、国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号）也有关于广告费和业务宣传费归集扣除的规定，两个文件的不同之处主要在于： 

　　1.归集扣除的主体上，财税[2009]72号文件限定必须是采取特许经营模式的饮料制造企业的饮料品牌使用方和品牌持有方或管理方之间，而财税[2012]48号文件将主体扩展到签订广告费和业务宣传费分摊协议的所有关联企业之间，不再有行业和经营模式的限制。这正是两个文件名称不同的原因，财税[2009]72号文件是关于部分行业的广告费和业务宣传费的税前扣除政策，而财税[2012]48号文件的名称中则不再限于“部分行业”。 

　　2.在归集扣除的方向上，财税[2009]72号文件是单向的，即只能是饮料品牌使用方将其扣除限额内的全部或部分广告费和业务宣传费归集至饮料品牌持有方或管理方扣除，而不能是相反方向。财税[2012]48号文件中，签订了广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，任何一方在限额内的广告费和业务宣传费，都可以根据协议，全部或部分归集至另一方扣除，其在归集方向上是双向的。 

　　3.财税[2009]72号文件对广告费和业务宣传费的归集扣除有明确的要求，如要求饮料品牌持有方或管理方，将归集的广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查，同时对饮料企业特许经营模式进行了明确定义。财税[2012]48号文件则没有这方面的具体规定。实际上，关联企业之间生产的产品或提供的服务，往往具有很强的关联性，任何一个企业的广告和业务宣传活动，都可能会对其他企业产生正面影响，因此，允许关联企业之间根据协议分摊广告费和业务宣传费，符合受益原则。但如果没有对分摊协议的格式、费用归集扣除的操作流程等作出具体规定，也可能导致纳税人对该条款的滥用。 

　　转移扣除的关联方的广告费和业务宣传费总额不得超出规定限额 

　　关联方转移到另一方扣除的广告费和业务宣传费，必须在按其销售收入的规定比例计算的限额内，且该转移费用与在本企业扣除的费用之和，不得超过按规定计算的限额。如A企业和B企业是关联企业，根据分摊协议，B企业在2012年发生的广告费和业务宣传费的40%归集至A企业扣除。假设2012年B企业销售收入为3000万元，当年实际发生的广告费和业务宣传费为600万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%，2012年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为3000×15%＝450（万元）。则B企业转移到A企业扣除的广告费和业务宣传费应为450×40%＝180（万元），而非600×40%＝240（万元），在本企业扣除的广告费和业务宣传费为450－180＝270（万元），结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为600－450＝150（万元），而非600－270＝330（万元）。 

　　接受归集扣除广告费和业务宣传费的关联企业，其接受扣除的费用不占用本企业的扣除限额 

　　本企业可扣除的广告费和业务宣传费，除按规定比例计算的限额，还可以将关联企业未扣除而归集来的广告费和业务宣传费在本企业扣除。接上例，假设2012年A企业销售收入为6000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为1200万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%，2012年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为6000×15%＝900（万元），B企业当年转移来的广告费和业务宣传费为180万元，则A企业本年度实际扣除的广告费和业务宣传费为900＋180＝1080（万元），结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为1200－900＝300（万元），而非1200－1080＝120（万元）。 

　　财税[2012]48号文件与财税[2009]72号文件的其他两条规定差异不大，这可以说是财税[2012]48号文件变化的最大亮点。关联企业特别是企业集团，可以根据集团内各企业的盈利状况、税前未弥补亏损及税率高低等因素，合理进行纳税。